Die GmbH – ein Überblick

1. Einleitung

Die Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) stellt die am weitesten verbreitete Form der Kapitalgesellschaft in Deutschland dar und bietet Unternehmen eine solide Grundlage, um haftungstechnische Risiken zu begrenzen und steuerliche Vorteile zu nutzen. Durch die Gründung einer GmbH demonstrieren Unternehmer gegenüber Geschäftspartnern und Banken Stabilität, Seriosität sowie Haftungsbeschränkung. Zugleich profitiert die Gesellschaftsform der GmbH von umfassenden steuerlichen Gestaltungsmöglichkeiten. Mit den nachstehenden Ausführungen möchten wir Ihnen einen kurzen Überblick über die Rechtsform der GmbH geben.

2. Grundlagen der GmbH

a. Gründung

Die Gründung einer GmbH erfolgt durch einen notariell beurkundeten Gesellschaftsvertrag. Dieser Vertrag muss zwingend Angaben zur Firma, zum Sitz der Gesellschaft, zum Unternehmensgegenstand, zur Höhe des Stammkapitals (mindestens 25.000,00 EUR, § 35 Abs. 1 GmbHG) sowie zu den von den Gesellschaftern zu leistenden Stammeinlagen (§ 3 Abs. 1 GmbHG) enthalten. Mit dem Inkrafttreten des MoMiG wurden die gesetzlichen Voraussetzungen für die Gründung einer Unternehmergesellschaft geschaffen, deren Stammkapital das gesetzlich vorgeschriebene Mindeststammkapital einer regulären GmbH unterschreiten darf (§ 5a Abs. 1 GmbHG).

b. Organe

Die Organe der GmbH sind (a) die Geschäftsführer und (b) die Gesellschafterversammlung.

(a) Geschäftsführer

Die Geschäftsführer vertreten die GmbH sowohl gerichtlich als auch außergerichtlich (§ 35 Abs. 1 GmbHG) und tragen die Verantwortung für eine ordnungsgemäße Buchführung sowie Bilanzierung (§§ 41, 42 GmbHG). Zudem obliegt ihnen die Abgabe der Steuererklärungen der Gesellschaft (§ 34 AO) und die Sicherstellung, dass das Stammkapital nicht durch unzulässige Auszahlungen gemindert wird (§ 30 GmbHG, § 43 Abs. 3 GmbHG). Die Einberufung der Gesellschafterversammlung gehört ebenso zu ihren Pflichten (§ 49 GmbHG), wie die Verpflichtung, bei Vorliegen entsprechender Voraussetzungen einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu stellen (§ 64 GmbHG). Bei ihrer Tätigkeit unterliegen sie den Weisungen der Gesellschafter sowie etwaigen Beschränkungen aus dem Gesellschaftsvertrag (§ 37 GmbHG). Weiterhin sind sie verpflichtet, in Angelegenheiten der Geschäftsführung die Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns anzuwenden; bei Pflichtverletzungen können sie gegenüber der Gesellschaft schadensersatzpflichtig werden (§ 43 Abs. 2 GmbHG).

(b) Gesellschafterversammlung

Im Rahmen des Gesellschaftsvertrags (Satzung) der GmbH wird im Detail festgelegt, welche Zuständigkeiten der Gesellschafterversammlung zukommen. Gesetzlich ist diese unter anderem verantwortlich für Änderungen des Gesellschaftsvertrags (§ 53 GmbHG), einschließlich Kapitalerhöhungen und -herabsetzungen (§§ 55, 58 GmbHG), das Einfordern von Nachschüssen (§ 26 GmbHG), die Auflösung der Gesellschaft (§ 60 GmbHG), die Bestellung und Abberufung von Liquidatoren (§ 66 GmbHG) sowie Beschlüsse zur Umwandlung des Unternehmens. Darüber hinaus steht jedem Gesellschafter ein gesetzlich verankertes Auskunfts- und Einsichtsrecht zu (§ 51a GmbHG).

3. Gründungsphasen einer GmbH

a. Vorgründungsgesellschaft

Bereits mit dem (mündlichen oder schriftlichen) Entschluss eine Gesellschaft in Rechtsform einer GmbH zu gründen, beginnt die erste Gründungsphase der GmbH. Zu diesem Zeitpunkt besteht eine sog. Vorgründungsgesellschaft in Form der Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR). Gesellschaftszweck der Vorgründungs-GbR ist die Gründung der GmbH.

b. Vorgesellschaft oder Vor-GmbH

Aus der Vorgründungsgesellschaft entsteht mit der notariellen Beurkundung des Gesellschaftsvertrages eine sog. Vorgesellschaft oder Vor-GmbH. Die Vorgesellschaft trägt den Rechtsformzusatz „GmbH i.G.“ (GmbH in Gründung). Ab diesem Zeitpunkt beginnt die Körperschaft- und Gewerbesteuerpflicht.
Die Vorgesellschaft ist mit der späteren GmbH identisch (sog. Identitätstheorie), weshalb erworbene Ansprüche und eingegangene Verbindlichkeiten auf die mit Eintragung ins Handelsregister entstandene GmbH übergehen, § 11 Abs. 1 GmbHG.

4. Laufende Besteuerung einer GmbH

a. Körperschaftsteuer

(a) Steuerpflicht

Die GmbH ist ein eigenes Steuersubjekt für Zwecke der Körperschaftsteuer. Sie ist unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig, wenn sich ihre Geschäftsleitung oder ihr Sitz in Deutschland befindet. Die Körperschaftssteuer bemisst sich in diesem Fall nach dem sog. Welteinkommensprinzip. Dies bedeutet, dass grundsätzlich alle in- und ausländischen Einkünfte der GmbH für Zwecke der Ermittlung der deutschen Körperschaftsteuer herangezogen werden. Das Besteuerungsrecht der Einkünfte kann lediglich durch spezielle Befreiungsvorschriften, wie etwa die § 8b KStG für Dividendenerträge oder Veräußerungsgewinne aus Kapitalanteilen, oder durch bilaterale Abkommen mit anderen Staaten (sog. Doppelbesteuerungsabkommen (DBA)) eingeschränkt oder ausgeschlossen werden.

(b) Einkunftsarten der GmbH

Kraft gesetzlicher Fiktion gilt das Einkommen einer GmbH stets als Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Dies gilt unabhängig davon, ob diese tatsächlich ein Gewerbe im Sinne des § 15 EStG betreibt oder nicht, § 8 Abs. 2 KStG. Andere Einkunftsarten kommen in der Folge nicht in Betracht.

(c) Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage

Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer ist das sog. zu versteuernde Einkommen der GmbH, § 7 Abs. 1 KStG. Das Einkommen der GmbH ist dabei nach dem Wirtschaftsjahr zur ermitteln, für das die GmbH regelmäßig einen Jahresabschluss aufstellt, § 7 Abs. 4 Satz 1 KStG.

Ausgangsgröße für die Ermittlung der Einkünfte ist der Gewinn der GmbH, § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG iVm. § 8 Abs. 2 KStG. Der Gewinn ist dabei der Unterschiedsbetrag zwischen den Betriebsvermögen am Schluss und Anfang des Wirtschaftsjahres.

Die weitere Ermittlung des Einkommens richtet sich weiter nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes (EStG) und den rechtsformspezifischen Vorschriften des Körperschaftsteuergesetzes, § 8 Abs. 1 KStG (§§ 8 – 19 KStG).

Bei der Einkommensermittlung unterliegen gewisse betriebliche Aufwendungen einem steuerlichen Abzugsverbot. Exemplarisch sind Geschenke an Nicht-Arbeitnehmer über 50,00 EUR oder 30 % der angemessenen Bewirtungskosten, vgl. § 4 Abs. 5 EStG, oder Satzungspflichtsaufwendungen aus der rechtsformspezifischen Vorschrift des § 10 KStG zu nennen. Gleichermaßen gelten bei GmbH auch die Steuern vom Einkommen, wie etwa Körperschaftsteuer, Solidaritätszuschlag oder Kapitalertragsteuer auf bezogene Kapitalerträge als nicht abzugsfähige Betriebsausgaben, § 10 Nr. 2 KStG. Die gilt gleichermaßen für die Gewerbesteuer, § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG iVm. § 4 Abs. 5b EStG. In umgekehrter Weise führen Erstattungen auf die vorstehend genannten Steuerarten zu keiner Einkommenserhöhung der GmbH.

Auf der anderen Seite sind gewisse Einnahmen der GmbH von Ermittlung des zu versteuernden Einkommens nicht zu berücksichtigen. Der wichtigste Fall ist die Steuerfreiheit von Dividenden (§ 8b Abs. 1 und Abs. 4 KStG) und die Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an anderen Kapitalgesellschaften (§ 8b Abs. 2 und Abs. 3 KStG).

Weitere Besonderheiten stellen die sog. verdeckten Einlagen und verdeckten Gewinnausschüttungen dar, deren Auswirkungen im Rahmen der Einkommensermittlung zu eliminieren sind.

(d) Berechnung der Körperschaftsteuer

Das nach den Vorschriften des Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetzes ermittelte zu versteuernde Einkommen der GmbH unterliegt der Körperschaftsteuer mit einem festen Steuersatz von 15 %. Zusätzlich fällt ein Solidaritätszuschlag in Höhe von 5,5 % auf die festgesetzte Körperschaftsteuer an. Insgesamt ergibt sich somit eine Steuerbelastung von 15,825 % des zu versteuernden Gewinns durch Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlag. Die Körperschaftsteuer und der Solidaritätszuschlag sind nicht als Betriebsausgabe abziehbar.
Zu beachten ist, dass die Körperschaftsteuer ab dem 1. Januar 2028 von aktuell 15 % stufenweise auf 10 % im Jahr 2032 gesenkt wird. Der Körperschaftsteuersatz, der Gesamtsteuersatz inkl. Solidaritätszuschlag sowie die Steuerentlastung im Vergleich zur aktuellen Situation, entwickelt sich wie folgt:

Veranlagungszeitraum	Körperschaftsteuersatz	Solidaritätszuschlag	Gesamtsteuersatz	Steuerentlastung
bis einschl. 2027	15 %	5,5 %	15,825 %	–
2028	14 %	5,5 %	14,770 %	1,055 %
2029	13 %	5,5 %	13,715 %	2,110 %
2030	12 %	5,5 %	12,660 %	3,165 %
2031	11 %	5,5 %	11,605 %	4,220 %
ab 2032	10 %	5,5 %	10,550 %	5,275 %

In Anbetracht der stufenweisen Absenkung der Körperschaftsteuer gewinnt die Rechtsform der GmbH zunehmend an Attraktivität. Unternehmen, die in Form eines Einzelunternehmens oder Personengesellschaft betrieben werden, sollten daher die Umwandlung in die Rechtsform der GmbH in Erwägung ziehen.

b. Gewerbesteuer

(a) Steuerpflicht

Die Tätigkeit einer GmbH gilt Kraft gesetzlicher Fiktion stets im vollen Umfang als Gewerbebetrieb, § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG. Damit ist die GmbH bedingt durch ihre Rechtsform dem Grunde nach in Deutschland gewerbesteuerpflichtig. Unabhängig von der Art ihrer Betätigung, weshalb auch vermögensverwaltende und freiberufliche GmbHs stets gewerbesteuerpflichtig sind.

Zu beachten ist, dass die Gewerbesteuerpflicht bereits mit der Eintragung in das Handelsregister und damit im Stadium der Vor-GmbH (s.u.) entsteht und erst mit dem Abschluss der Liquidation durch Vereitlung des Gesellschaftsvermögens an die Gesellschafter endet.

Hat die GmbH mehrere Betriebsstätten in Deutschland oder erstreckt sich eine Betriebsstätte über mehrere Gemeinden, ist der Gewerbesteuermessbetrag auf die verschiedenen Gemeinden zu verteilen (sog. Zerlegung).

(b) Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage

Die Bemessungsgrundlage für die Gewerbesteuer bildet der sog. Gewerbesteuermessbetrag, § 11 GewStG. Die Ausgangsgröße bildet der nach den Vorschriften Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetzes ermittelte Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, der bei der Ermittlung des Einkommens der GmbH zu berücksichtigen ist, § 7 Abs. 1 Satz 1 GewStG. Hiervon ausgehend sind gewerbesteuerliche Hinzurechnungen (§ 8 GewStG) und Kürzungen (§ 9 GewStG) zu berücksichtigen, die zu einer tatsächlichen und objektivierten Abbildung der Ertragskraft der GmbH aus gewerbesteuerlichen Gesichtspunkten führen sollen.

(c) Berechnung der Gewerbesteuer

Der Gewerbesteuermessbetrag bildet die Berechnungsgrundlage für die Gewerbesteuerfestsetzung durch die jeweilige Gemeinde. Der maßgebliche Gewerbesteuerhebesatz variiert je nach Standort der GmbH-Gesellschaft; im bundesweiten Durchschnitt liegt er bei etwa 15,00 %. Die Gewerbesteuer ist gleichermaßen wie die Körperschaftsteuer und der Solidaritätszuschlag nicht als Betriebsausgabe abziehbar, § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG iVm. § 4 Abs. 5b EStG

5. Besteuerung von Gewinnausschüttungen an die Gesellschafter

Unter der Begrifflichkeit „Gewinnausschüttung“ wird die Verteilung der erwirtschafteten Gewinne der GmbH an ihre Gesellschafter verstanden. Die Gewinnausschüttungen führen bei den Gesellschaftern zu Einkünften aus Kapitalvermögen iSd. § 20 EStG, die der Einkommen steuer unterliegen. Die Einkommensteuer wird in Form der Abgeltungssteuersatz von 25 % zzgl. Solidaritätszuschlag von 5,5 % erhoben (insgesamt: 26,375 %). Der Abzug von Werbungskosten, die im wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Gewinnausschüttung stehen, können nicht steuermindernd in Abzug gebracht werden, § 20 Abs. 8 EStG. Die Einkommensteuerschuld auf die Einkünfte in Form der Gewinnausschüttung ist durch den Einbehalt der Kapitalertragsteuer abgegolten und müssen nicht mehr in der Einkommensteuererklärung berücksichtigt werden.

Auf Antrag des Gesellschafters können die Gewinnausschüttungen jedoch in die Veranlagung zur Einkommensteuer einbezogen werden. Voraussetzung ist, dass der jeweilige Gesellschafter (a) mindestens zu 25 % an der GmbH beteiligt ist oder (b) zu mindestens 1 % an der GmbH beteiligt ist und für diese auch beruflich tätig ist. Sofern der Gesellschafter eine der vorstehenden Voraussetzungen erfüllt, kann der Gesellschafter auf Antrag zum sog. Teileinkünfteverfahren optieren. Folge ist, dass die Gewinnausschüttung mit 60 % in die Berechnung zur progressiven Einkommensteuer einzubeziehen ist. Dies bedeutet, dass die 40 % der Ausschüttung steuerfrei und die verbleibenden 60 % mit dem persönlichen Einkommensteuersatz des Gesellschafters zu versteuern sind. Die antragsgebundene Option zum Teileinkünfteverfahren hat den Vorteil gegenüber der Abgeltungssteuer, dass Werbungskosten – wie etwa Finanzierungskosten für die GmbH-Anteile – mit 60 % mindernd bei der Berechnung der Einkünfte aus der Gewinnausschüttung berücksichtigt werden können. In gewissen Konstellationen kann dies zu erheblichen Steuervorteilen für den Gesellschafter führen. Insbesondere bei einem niedrigen Einkommensteuersatz und/oder hohen Finanzierungsaufwendungen.

6. Beendigung der GmbH durch Liquidation

a. Begriffsdefinition „Liquidation“

Unter Liquidation wird der Wechsel des Gesellschaftszwecks einer GmbH verstanden: Die Gesellschaft tritt durch das Vorliegen eines Auflösungsgrundes in die Phase der Abwicklung ein und fokussiert sich auf die Verwertung ihres Vermögens, anstatt weiterhin am Markt aktiv zu agieren.

b. Liquidationsgründe

Die GmbH wird insbesondere aus den nachfolgend genannten Gründen im Rahmen einer Liquidation aufgelöst (vgl. §§ 60 ff. GmbHG):

• Gesellschafterbeschluss mit einer Mehrheit von dreiviertel der abgegebenen Stimmen (Beachte: dies gilt nur, sofern im Gesellschaftsvertrag keine abweichende Regelung getroffen worden ist (sog. Satzungsautomonie)
• Eröffnung des Insolvenzverfahrens über die GmbH
• Ablehnung der Eröffnung des Insolvenzverfahrens wegen fehlender Verwertungsmasse (rechtskräftiger Beschluss)
• Ablauf der im Gesellschaftsvertrag festgelegten Zweckdauer (Zeitdauer)
• Eintritt eines im Gesellschaftsvertrag festgelegten Auflösungsgrundes

c. Liquidationsverfahren (ohne Insolvenzverfahren)

Die Eröffnung des Liquidationsverfahrens ist von den Geschäftsführern zum Handelsregister anzumelden. Für Dritte erkennbar muss die GmbH ab diesem Zeitpunkt den Zusatz „i. L.“ (in Liquidation) tragen. Die zu liquidierende GmbH hat in den öffentlichen Registern die Gläubiger aufzufordern, die bestehenden Forderungen geltend zu machen. Das Gesellschaftsvermögen der GmbH wird nach Ablauf des Sperrjahres an die Gläubiger verteilt.

Die Geschäftsführer der GmbH üben das Amt der sog. Liquidatoren aus, soweit kein abweichender Beschluss durch die Gesellschafterversammlung geschlossen wird. Zu den Kernaufgaben der Liquidatoren zählen insbesondere:

• die Beendigung der laufenden Geschäfte
• den Ausgleich ausstehender Verbindlichkeiten
• die Eintreibung ausstehender Forderungen
• die Verwertung von Sachvermögen

Nach Verteilung des verbleibenden Vermögens unter den Gesellschaftern ist die Liquidation der GmbH beendet. Die Verteilung des Vermögens an die Gesellschafter richtet sich dabei nach dem Verhältnis ihrer Gesellschaftsanteile. Zu beachten ist, dass die Verteilung des Vermögens erst nach Ablauf des Sperrjahres erfolgen darf. Hieran anschließend ist die Liquidation als beendet zum Handelsregister anzumelden.

d. Besteuerung im Liquidationszeitraum (GmbH // Gesellschafter)

Ungeachtet des Liquidationsverfahrens unterliegt die GmbH weiterhin der unbeschränkten Steuerpflicht mit Körperschaft- und Gewerbesteuer.

Abweichend von der laufenden Abschnittsbesteuerung findet eine sog. Schlussbesteuerung als besonders geregeltes Besteuerungsverfahren statt. An die Stelle des normalen Gewinnermittlungszeitraums tritt der gesamte Abwicklungszeitraum als einheitlicher Besteuerungszeitraum. Innerhalb des Abwicklungszeitraums gibt demnach keine klassischen Wirtschaftsjahre, wie sie aus der normalen laufenden Besteuerung bekannt sind, wobei diese Sonderregelung nur für Zwecke der Körperschaftsteuer gilt. Insgesamt soll der Besteuerungszeitraum drei Jahre nicht überschreiten.

Die Schlussbesteuerung soll insgesamt sicherstellen, dass etwaige stille Reserven aufgedeckt und der Besteuerung unterworfen werden. Die Steuerpflicht der GmbH endet mit der Verteilung des Abwicklungsvermögens.

Beachte:
Während des Abwicklungszeitraum ist für jedes Geschäftsjahr eine Handelsbilanz aufzustellen, wohingegen nur auf den Schluss des Abwicklungszeitraums eine Steuerbilanz erstellt werden muss.

7. Zusammenfassung

Die GmbH ist für eine attraktive Rechtsform für eine Vielzahl von Unternehmen. Sie verbindet den Vorteil der Haftungsbegrenzung mit steuerlichen Gestaltungspotenzialen und Thesaurierungseffekten. Zugleich ist das Handling einer GmbH, im Vergleich zu einem Einzelunternehmen oder einer Personengesellschaft, transparenter und verständlicher für den Unternehmer.

Insbesondere durch die anstehende stufenweise Absenkung der Körperschaftsteuer gewinnt die Rechtsform der GmbH weiter an Attraktivität. Unternehmen, die aktuell in anderen Rechtsformen betrieben werden, sollten überlegen den Schritt in die Rechtsform in die GmbH zu wagen. Regelmäßig ist dies ohne die Auslösung von Steuern und damit steuerneutral möglich. Dies ermöglicht den Unternehmen langfristig die günstige Besteuerung auf Ebene der Gesellschaft zu beanspruchen, wodurch den Unternehmen mehr liquide Mittel für Reinvestitionen und Wachstum zur Verfügung stehen.

Der Weg der steuerneutralen Umwandlung in eine GmbH bedarf fachmännische Expertise. Wir begleiten unsere Mandanten regelmäßig bei der steuerneutralen Unternehmenstransformationen und Optimierung ihrer Unternehmensstruktur. Sprechen Sie uns an.